С 1 января 2013 г. вступает в силу Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ (далее - Федеральный закон N 402-ФЗ).
Кто обязан вести бухгалтерский учет по новым правилам?
Напомним, что сфера действия Федерального закона N 129-ФЗ охватывала все организации на территории РФ, включая филиалы и представительства иностранных организаций. При этом был сделан ряд исключений:- для индивидуальных предпринимателей (они ведут учет доходов и расходов порядке, установленном налоговым законодательством РФ);- для организаций, применяющих УСНО (они ведут учет доходов и расходов в соответствии с гл. 26.2 НК РФ и бухгалтерский учет основных средств и нематериальных активов);- для организаций, получивших статус участников проекта в Сколково (в случае непревышения годового объема выручки 1 млрд руб., кроме этого, они, как и "упрощенцы", ведут бухгалтерский учет основных средств и нематериальных активов).Действие Федерального закона N 402-ФЗ распространяется на следующих лиц:- коммерческие и некоммерческие организации;- государственные органы, органы местного самоуправления, органы управления государственных внебюджетных фондов и территориальных государственных внебюджетных фондов;- ЦБ РФ;- индивидуальных предпринимателей, а также на адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты, нотариусов и иных лиц, занимающихся частной практикой;- находящиеся на территории РФ филиалы, представительства и иные структурные подразделения организаций, созданных в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, находящиеся на территории РФ, если иное не предусмотрено международными договорами РФ.Кроме этого, Федеральный закон N 402-ФЗ применяется при ведении:- бюджетного учета активов и обязательств РФ, субъектов РФ и муниципальных образований, операций, изменяющих указанные активы и обязательства, а также при составлении бюджетной отчетности;- доверительным управляющим бухгалтерского учета переданного ему в доверительное управление имущества и связанных с ним объектов бухгалтерского учета, а также при ведении, в том числе одним из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц, бухгалтерского учета общего имущества товарищей и связанных с ним объектов бухгалтерского учета;- бухгалтерского учета в процессе выполнения соглашения о разделе продукции, если иное не установлено Федеральным законом от 30.12.1995 N 225-ФЗ "О соглашениях о разделе продукции".
Обратите внимание! Федеральный закон N 402-ФЗ не применяется при создании информации, необходимой для составления экономическим субъектом отчетности для внутренних целей, отчетности, представляемой кредитной организации согласно ее требованиям, а также отчетности для иных целей, если законодательством РФ и принятыми в соответствии с ним правилами составления такой отчетности не предусматривается применение данного Закона.
Таким образом, определена сфера деятельности нового Закона о бухгалтерском учете. К сожалению, индивидуальные предприниматели, как и организации, применяющие УСНО, также обязаны вести бухгалтерский учет с 2013 г. в полном объеме. Но все-таки есть исключения и из этого правила. Согласно ст. 6 Федерального закона N 402-ФЗ бухгалтерский учет могут не вести:- индивидуальные предприниматели - в случае, если в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах они ведут учет доходов или доходов и расходов и (или) иных объектов налогообложения в порядке, установленном НК РФ;- находящиеся на территории РФ филиал, представительство или иное структурное подразделение организации, созданной в соответствии с законодательством иностранного государства, - в случае, если согласно законодательству РФ о налогах и сборах они ведут учет доходов и расходов и (или) иных объектов налогообложения в порядке, установленном НК РФ.Послабления сделаны и для организаций, получивших статус участников проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов в соответствии с Федеральным законом от 08.09.2010 N 244-ФЗ "Об инновационном центре "Сколково": они вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, установленные для субъектов малого предпринимательства.Федеральным законом N 402-ФЗ установлено, что индивидуальные предприниматели, которые ведут налоговый учет, могут не вести бухгалтерский учет. Однако такое право не предоставляется организациям, применяющим УСНО. Им также не дано право применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, которое имеют участники проекта "Сколково".Все остальные экономические субъекты обязаны вести бухгалтерский учет в соответствии с Федеральным законом N 402-ФЗ.
Новые понятия в области бухучета
Федеральным законом N 402-ФЗ введен ряд новых понятий. Приведем некоторые из них:- стандарт бухгалтерского учета - документ, устанавливающий минимально необходимые требования к бухгалтерскому учету, а также допустимые способы ведения бухгалтерского учета;- международный стандарт - стандарт бухгалтерского учета, применение которого является обычаем в международном деловом обороте независимо от конкретного наименования такого стандарта;- факт хозяйственной жизни - сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств.В новом Законе более четко сформулировано понятие "бухгалтерская (финансовая) отчетность" - это информация о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, систематизированная в соответствии с требованиями, установленными Федеральным законом N 402-ФЗ.
Организация ведения бухгалтерского учета
Всем бухгалтерам хорошо известно положение ст. 6 Федерального закона N 129-ФЗ о том, что ответственность за организацию бухгалтерского учета в организациях, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несут руководители организаций.Согласно ст. 7 Федерального закона N 402-ФЗ ведение бухгалтерского учета и хранение документов бухгалтерского учета организуются руководителем экономического субъекта. Обратите внимание на то, что речь идет об организации ведения бухгалтерского учета, а не об ответственности руководителя за соблюдение законодательства.В случае если индивидуальный предприниматель ведет бухгалтерский учет в соответствии с Федеральным законом N 402-ФЗ, он сам организует ведение бухгалтерского учета и хранение документов бухгалтерского учета, а также несет иные обязанности, установленные для руководителя экономического субъекта.Согласно новому Закону бухгалтерский учет может вестись:- главным бухгалтером или иным должностным лицом экономического субъекта;- по договору об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета.Руководитель субъекта малого и среднего предпринимательства может принять ведение бухгалтерского учета на себя.Особые требования законодатель предъявляет к главным бухгалтерам или иным должностным лицам, на которых возлагается ведение бухгалтерского учета, в ОАО, страховых организациях и негосударственных пенсионных фондах, акционерных инвестиционных фондах, управляющих компаниях ПИФов, в иных экономических субъектах, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг, в органах управления государственных внебюджетных фондов, органах управления государственных территориальных внебюджетных фондов:- наличие высшего профессионального образования;- наличие стажа работы, связанной с ведением бухгалтерского учета, составлением бухгалтерской (финансовой) отчетности либо с аудиторской деятельностью, не менее трех лет из последних пяти календарных лет, а при отсутствии высшего профессионального образования по специальностям бухгалтерского учета и аудита - не менее пяти из последних семи календарных лет;- отсутствие неснятой или непогашенной судимости за преступления в сфере экономики.При этом могут устанавливать дополнительные требования к главному бухгалтеру или иному должностному лицу, на которое возлагается ведение бухгалтерского учета, другими федеральными законами.Данные положения не применяются в отношении лиц, на которых по состоянию на день вступления в силу данного документа - 1 января 2013 г. - возложено ведение бухгалтерского учета.Отметим, что Федеральный закон N 129-ФЗ не предъявлял дополнительных требований к главным бухгалтерам. С учетом современных экономических и правовых реалий, а также международной практики введены дополнительные требования (к образованию, стажу работы, отсутствию судимости) к главным бухгалтерам отдельных категорий экономических субъектов.Особые требования предъявляются и к физическому лицу, с которым экономический субъект заключает договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета. Если такой договор заключается с юридическим лицом, в его штате должен быть хотя бы один работник, отвечающий указанным требованиям.Как и в действующем Федеральном законе N 129-ФЗ, в новом Законе предусмотрен порядок разрешения разногласий по вопросам бухгалтерского учета между руководителем экономического субъекта и главным бухгалтером или иным должностным лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, либо лицом, с которым заключен договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета:- данные, содержащиеся в первичном учетном документе, принимаются (не принимаются) к регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета по письменному распоряжению руководителя экономического субъекта, который единолично несет ответственность за созданную в результате этого информацию;- объект бухгалтерского учета отражается (не отражается) в бухгалтерской (финансовой) отчетности на основании письменного распоряжения руководителя экономического субъекта, который единолично несет ответственность за достоверность представления финансового положения экономического субъекта на отчетную дату, финансового результата его деятельности и движения денежных средств за отчетный период.Отметим, что принципиальный подход к решению данной проблемы не изменился, только раньше документы принимались к учету по письменному распоряжению руководителя, а теперь могут как приниматься, так и не приниматься к учету тоже по письменному распоряжению руководителя.
Учетная политика
Особое внимание в новом Законе уделено понятию "учетная политика".Во-первых, дано определение этого понятия, чего не было в Федеральном законе N 129-ФЗ. Учетная политика - это совокупность способов ведения экономическим субъектом бухгалтерского учета.Во-вторых, положения об учетной политике выделены в отдельную статью Закона - ст. 8, в которой прописан порядок формирования, применения и изменения учетной политики экономического субъекта.В-третьих, в действующем Законе о бухгалтерском учете понятие "учетная политика" появляется в рамках ст. 6 "Организация бухгалтерского учета в организации", при этом дан конкретный перечень документов, которые должны быть утверждены в рамках приказа об учетной политике: рабочий план счетов, формы первичных документов, порядок проведения инвентаризации и др.В Федеральном законе N 402-ФЗ законодатели ушли от данного принципа и установили следующие правила формирования учетной политики:- учетная политика формируется экономическим субъектом самостоятельно на основе законодательства РФ о бухгалтерском учете, федеральных и отраслевых стандартов;- при формировании учетной политики в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета выбирается способ ведения бухгалтерского учета из способов, допускаемых федеральными стандартами;- в случае, если в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета федеральными стандартами не установлен способ ведения бухгалтерского учета, такой способ самостоятельно разрабатывается исходя из требований, установленных законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами.При этом остались неизменными основополагающие принципы применения и изменения учетной политики экономического субъекта:- учетная политика должна применяться последовательно из года в год;- определены условия, при которых может производиться изменение учетной политики;- изменение учетной политики производится с начала отчетного года, если иное не обусловливается причиной такого изменения в целях обеспечения сопоставимости бухгалтерской (финансовой) отчетности за ряд лет.Условия, при которых учетная политика может быть изменена, определены Федеральным законом N 402-ФЗ, они не стали новыми:- изменение требований, установленных законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами;- разработка или выбор нового способа ведения бухгалтерского учета, применение которого приводит к повышению качества информации об объекте бухгалтерского учета;- существенное изменение условий деятельности экономического субъекта.
Первичные учетные документы
Как известно, бухгалтерия - это прежде всего документы. В Федеральном законе N 402-ФЗ, как и в действующем, особое внимание уделено первичным учетным документам - им посвящена ст. 9 "Первичные учетные документы".Незыблемыми остались следующие постулаты:- каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом;- первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания.Но теперь первичный учетный документ может быть представлен не только на бумажном носителе, но и в электронном виде с электронной подписью. На пути перехода к массовому использованию электронных документов много трудностей, в том числе отсутствие электронных подписей, но вектор задан, а проблемы постепенно будут решаться. Видимо, для переходного периода и предусмотрено следующее положение: в случае, если законодательством РФ или договором установлено представление первичного учетного документа другому лицу или в государственный орган на бумажном носителе, экономический субъект обязан по требованию другого лица или государственного органа за свой счет изготавливать на бумажном носителе копии первичного учетного документа, составленного в электронном виде.Принципиальным отличием от действующего Закона является положение о первичных учетных документах, согласно которому формы первичных учетных документов утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.Напомним, что согласно п. 2 ст. 9 Федерального закона N 129-ФЗ первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.Исключение сделано только для организаций государственного сектора: формы применяемых ими первичных учетных документов устанавливаются в соответствии с бюджетным законодательством РФ.Законодатель установил только обязательные реквизиты первичного учетного документа. Перечень обязательных реквизитов совпадает с перечнем реквизитов, которые были предусмотрены Федеральным законом N 129-ФЗ в случае отсутствия унифицированных форм.Итак, обязательными реквизитами первичных учетных документов с 1 января 2013 г. будут:1) наименование документа;2) дата составления документа;3) наименование экономического субъекта, составившего документ;4) содержание факта хозяйственной жизни;5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за правильность ее оформления, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за правильность оформления свершившегося события;7) подписи лиц, предусмотренных п. 6, с указанием фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.Возможность утверждения первичных учетных документов самостоятельно является, конечно, дополнительной степенью свободы для субъектов хозяйственной деятельности, но для малого и среднего бизнеса разработка первичных учетных документов может стать проблемой. Будут ли они сами разрабатывать данные формы? Скорее всего, нет. Решением этой проблемы может стать вариант, при котором за основу будут взяты унифицированные формы первичных учетных документов с добавлением необходимых или убиранием лишних реквизитов. В любом случае формы первичных учетных документов, применяемые экономическим субъектом, должны быть утверждены.Порядок внесения исправлений в первичные учетные документы не изменился. В первичном учетном документе допускаются исправления, если иное не установлено федеральными законами или нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета. В данном случае речь может идти, например, о кассовых документах, исправления в которых не допускаются Положением о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации, утвержденном ЦБ РФ от 12.10.2011 N 373-П.Как и сегодня, в случае внесения исправлений обязательно должна быть проставлена дата исправления, а также должны стоять подписи лиц, составивших документ, в котором произведено исправление, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.Законодатель в Федеральном законе N 402-ФЗ прописал и порядок изъятия первичных учетных документов: в случае, если в соответствии с законодательством РФ первичные учетные документы, в том числе в виде электронного документа, изымаются, копии изъятых документов, изготовленные в порядке, установленном законодательством РФ, включаются в документы бухгалтерского учета.Федеральным законом N 129-ФЗ предусмотрен несколько иной порядок изъятия первичных учетных документов: главный бухгалтер или другое должностное лицо организации вправе с разрешения и в присутствии представителей органов, проводящих изъятие документов, снять с них копии с указанием основания и даты изъятия. Статус данных копий первичных документов определен не был.
Регистры бухгалтерского учета
Принципы отражения хозяйственных операций в бухгалтерских регистрах не изменились:- данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета;- не допускаются пропуски или изъятия при регистрации объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета;- бухгалтерский учет ведется посредством двойной записи на счетах бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено федеральными стандартами.При этом Федеральным законом N 402-ФЗ устанавливаются обязательные реквизиты регистров бухгалтерского учета, которых прежде не было. Обязательными реквизитами регистра бухгалтерского учета являются:- наименование регистра;- наименование экономического субъекта, составившего регистр;- дата начала и окончания ведения регистра и (или) период, за который составлен регистр;- хронологическая и (или) систематическая группировка объектов бухгалтерского учета;- величина денежного измерения объектов бухгалтерского учета с указанием единицы измерения;- наименования должностей лиц, ответственных за ведение регистра;- подписи лиц, ответственных за ведение регистра, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.
Обратите внимание! Формы регистров бухгалтерского учета утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. И только для организаций государственного сектора они устанавливаются в соответствии с бюджетным законодательством РФ.
Как и первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета могут быть составлены на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, подписанного электронной подписью. Как и в случае с первичными учетными документами, в установленных случаях экономический субъект обязан по требованию другого лица или государственного органа изготавливать за свой счет на бумажном носителе копии регистра бухгалтерского учета, составленного в виде электронного документа.Федеральным законом N 402-ФЗ прописан порядок внесения исправлений в регистры бухгалтерского учета и статус копий регистров бухгалтерского учета при их изъятии, напомним, что Федеральным законом N 129-ФЗ данных положений предусмотрено не было.В регистре бухгалтерского учета не допускаются исправления, не санкционированные лицами, ответственными за ведение указанного регистра. Исправление в регистре бухгалтерского учета должно содержать дату исправления, а также подписи лиц, ответственных за ведение данного регистра, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.В случае если в соответствии с законодательством РФ изымаются регистры бухгалтерского учета, в том числе в виде электронного документа, копии изъятых регистров, изготовленные в порядке, установленном законодательством РФ, включаются в состав документов бухгалтерского учета.
Инвентаризация активов и обязательств
Активы и обязательства экономического субъекта подлежат инвентаризации, при которой выявляется фактическое наличие соответствующих объектов, сопоставляемое с данными регистров бухгалтерского учета. Таковы положения Федерального закона N 402-ФЗ.При этом случае сроки и порядок проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих инвентаризации, определяются экономическим субъектом, за исключением обязательного проведения инвентаризации. Обязательное проведение инвентаризации устанавливается законодательством РФ, федеральными и отраслевыми стандартами.Таким образом, по сравнению с действующим законодательством в новом Законе не прописаны конкретные хозяйственные операции, при которых проведение инвентаризации обязательно. Это отдано на откуп конкретных законов, а также федеральных и отраслевых стандартов.Федеральным законом N 402-ФЗ четко определена дата учета доходов и расходов, выявленных в ходе инвентаризации: выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием объектов и данными регистров бухгалтерского учета подлежат регистрации в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую проводилась инвентаризация.